Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, decide a Egrégia 2ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por unanimidade, acolher incidente de argüição de inconstitucionalidade do art. 55 da Lei n° 8.212/91, do art. 5° da Lei n° 9.429/96, que dá nova redação ao art. 55 da Lei 8.212/91, do art. 1° da Lei n° 9.528/97 na parte em que dá nova redação ao art. 55 da Lei 8.212/91, e do art. 3° da MP 2.187/01 na parte em que dá nova redação ao art. 55 da Lei 8.212/91, nos termos do relatório, voto e notas taquigráficas que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

Trata-se de ação na qual o Educandário Coração de Maria pretende a anulação dos créditos tributários, sob o fundamento de que, como entidade filantrópica atuante na área da educação, deve ser conferida total imunidade do pagamento das contribuições cobradas, conforme o art. 195, § 7º, da Constituição. Alega que o art. 55, II, da Lei nº 8.212/91 contém vício de inconstitucionalidade material, no momento em que exige o preenchimento de requisito que não está na Constituição; e inconstitucionalidade formal, pois os requisitos para a imunidade só poderiam ter sido conferidas por lei complementar. Por outro lado, não poderia ter havido cancelamento da isenção apenas pela ausência de certificado de utilidade pública federal. Também aponta que parte do crédito está prescrito, e sustenta que não necessitaria ter toda a escrituração completa, não sendo devida a multa.

Foi deferida antecipação de tutela (fls. 158/160).

A sentença julgou a lide da seguinte forma:

A parte autora apelou, dizendo que não poderiam ter sido considerados partes ilegítimas o INCRA, SEBRAE, SESC E FNDE, pois trata-se de hipótese de litisconsórcio necessário, nos termos do art. 47 do CPC. Os entes excluídos têm interesse na solução da demanda por serem os destinatários da arrecadação sobre a qual recai a imunidade, cabendo ao INSS apenas o próprio ato de arrecadação, atividade que essas instituições delegaram à autarquia previdenciária. Por outro lado, sustenta que mesmo mantida a sentença nesse tópico, não há sucumbência a justificar a condenação em honorários de advogado, até porque FNDE, SESC e SEBRAE/UF não fizeram qualquer alegação em relação à sua ilegitimidade que, portanto, foi reconhecida de ofício. Aplica-se, no caso, os arts. 22 e 267, § 3º, do CPC. Também deve-se levar em consideração o fato de que o pedido da recorrente foi julgado totalmente procedente.

O INSS apresentou recurso adesivo, alegando que nem toda entidade filantrópica é beneficente de assistência social para fins de obtenção da imunidade prevista no art. 195, § 7º, da Constituição. Deve preencher os requisitos previstos por lei, no caso, o art. 55 da Lei nº 8.212/91. Não há necessidade de regulamentação por lei complementar, tanto que o referido dispositivo não foi considerado inconstitucional pelo STF, mas teve apenas alguns de seus artigos suspensos, e somente em relação às modificações promovidas por legislação posterior. Aduz, também que, segundo o art. 206, § 8º do Decreto nº 3.048/99, é viável o cancelamento da isenção, quando não atendidos os requisitos legais, como no caso em análise. Por fim, alega que era exigível a documentação, já que nesse aspecto a lei não faz qualquer distinção entre as empresas e a legitimidade das demais rés para figurar no pólo passivo da demanda.

O SEBRAE também interpôs recurso adesivo, dizendo que o SEBRAE/UF não poderia ter sido excluído da lide, já que o produto da arrecadação das contribuições tem destinação específica, qual seja, a execução dos projetos de incentivo às pequenas empresas. Logo, o SEBRAE tem interesse na solução da lide, sendo a hipótese de litisconsórcio passivo necessário, nos termos do art. 47 do CPC. No mérito, afirma que não há necessidade de regulamentação da matéria por lei complementar, pois o art. 195, § 7º, da Constituição não faz essa exigência. Logo, devem ser preenchidos os requisitos do art. 55 da Lei nº 8.212/91. Alternativamente, caso não seja julgada improcedente a demanda, devem ser observados os critérios de correção monetária previstos no art. 89, § 6º, da Lei nº 8.212/91, redação da Lei nº 9.129/95. Por fim, alega a decadência das parcelas já recolhidas cinco anos antes da propositura da demanda.

O SESC também interpôs recurso adesivo, alegando ser parte legítima para figurar no pólo passivo da demanda, pois é destinatário das contribuições, que são apenas arrecadadas pelo INSS. Assim, aplicável o art. 47 do CPC. No mérito, diz que o art. 195, § 7º, da Constituição traz hipótese de isenção, que pode ser regulamentada por lei ordinária. Assim, correta a cobrança constante das NFLD. Aduz, ainda, que a prescrição, no caso, é regulamentado pelo art. 45 da Lei nº 8.212/91.

Com contra-razões.

É o relatório.

Inicialmente, deve ser apreciada a preliminar de ilegitimidade passiva do INCRA, SEBRAE, SESC E FNDE, questão objeto de todos os recursos interpostos.

Importa considerar que se trata de ação meramente anulatória de NFLDs.

Não obstante as alegações apresentadas tanto pela parte autora quanto pelo SEBRAE e pelo SESC, nessa hipótese entendo que a sentença deu ao caso a solução correta.

Isso porque INCRA, SEBRAE e SESC são simples destinatários do produto da arrecadação que houver relativamente às contribuições instituídas em seu favor. Não figuram como sujeito ativo das respectivas relações tributárias (art. 119 do CTN), de modo que não podem intervir na relação específica da Autora com o INSS.

Efetivamente, é o INSS e não os destinatários do produto, que possui as prerrogativas de fiscalizar, lançar, inscrever em dívida ativa e, no caso de não cumprimento da obrigação tributária, executar a dívida. No caso dos autos, o INSS exerceu suas prerrogativas e procedeu a lançamento de crédito contra a Autora.

Assim, a autarquia-previdenciária é a parte legítima para figurar no pólo passivo da demanda, com exclusividade.

Mesmo no que diz respeito ao FNDE, que, por uma situação excepcional de a lei ter colocado dois entes como potenciais sujeitos ativos, conforme o regime, normalmente deve figurar nas ações em que se discute o salário-educação, no caso dos autos tal não se mostra adequado. No caso, a possibilidade de o regime se alterar para o futuro, no que diz respeito à fiscalização pelo FNDE ou pelo INSS, em razão de a Autora atuar diretamente no sentido da promoção do ensino básico a seus empregados ou não, o que define a condição de sujeito ativo do FNDE ou do INSS, é irrelevante. Estamos cuidando do passado, de período relativamente ao qual a condição de sujeito ativo coube ao INSS, que inclusive procedeu ao lançamento. Assim, a relação tributária e, também, a processual, cinge-se ao contribuinte e ao INSS.

Não há que se invocar, pois, o art. 47 do CPC, para dizer da necessidade de alteração da sentença quanto a tal preliminar, porquanto tais entidades destinatárias não têm sequer legitimidade para ser parte, não se podendo dizer que a ação devesse ser julgada de modo uniforme para todas as partes e que tal justificaria a sua presença na demanda, como co-rés.

Em relação ao mérito, a questão trazida diz respeito à imunidade do art. 195, § 7º, da CF e não tem como ser resolvida em nível infraconstitucional, porquanto a apelante ressalta que é cumpridora das condições impostas pelo art. 14 do CTN, as únicas exigíveis, deixando, assim, de fazer prova do preenchimento daqueles requisitos do art. 55 da Lei 8.212/91 na sua redação original e com as alterações posteriores.

Ressalto que, quanto às inovações trazidas pela Lei 9.732/98 não se faz necessário qualquer pronunciamento, porquanto o STF já suspendeu a eficácia do seu art. 1º, que pretendera alterar o inciso III do art. 55 da Lei 8.212/91, e de seus arts. 4º, 5º e 8º que também vinham restringir o alcance da imunidade do art. 195, § 7º, da CF.

Vejam-se os dispositivos já suspensos pelo Plenário do STF quando do julgamento da medida cautelar na ADIN 2.028, em nov/99, em que foi referendada decisão nesse sentido do Min. Marco Aurélio proferida em julho daquele ano: Lei 9.732, de 11 de dezembro de 1998.

Eis a ementa do precedente:

Vê-se que a síntese do julgado é no sentido da suspensão da eficácia dos dispositivos da lei 9.732/98 em razão da sua incompatibilidade material com o texto constitucional, pois restringiam a noção de entidade beneficente, procurando equipará-la a de entidade filantrópica, exigindo exclusividade da gratuidade.

A incompatibilidade formal, contudo, também não foi descartada, abstendo-se o Plenário de assumir posição definitiva a respeito, embora reconhecendo a relevância de tal questionamento, de modo que a questão está, ainda, em aberto.

Diga-se, também, que não restou abordada pelo STF, naquela oportunidade, a redação original do art. 55 da Lei 8.212/91 e suas demais alterações que não as da Lei 9.732/98, porque não fora atacada na ADIN. Quanto ao ponto, pois, inexiste decisão do STF.

Assim, e dependendo, o julgamento deste feito, da afirmação da validade ou da inconstitucionalidade de tal dispositivo legal, não há outra solução senão enfrentar a questão.

A imunidade é assim prevista na Constituição:

"Art. 195. (...)

§ 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.

(...)"

Veja-se a sua regulamentação pelo art. 55 da Lei 8.212/91 e suas alterações, à exceção daquelas das Lei 9.732/98:

A análise da referência, no dispositivo em questão, às "exigências estabelecidas em lei" é complexa e depende da adequada consideração de que se trata de uma norma negativa de competência tributária que exige complementação.

Conforme já bem ressaltado pelo STF, independentemente do veículo legislativo necessário para tal regulamentação (lei complementar ou lei ordinária), certo é que nenhum deles pode alterar os conceitos utilizados no § 7º para o fim de alargar ou de restringir a imunidade que molda a competência para a instituição de contribuições de seguridade. Cabe, no ponto, inclusive, a invocação do art. 110 do CTN, no sentido de que "A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal... para definir ou limitar competências tributárias." Daí a impossibilidade, seja por que veículo legislativo for, de o legislador restringir o alcance das imunidades às entidades filantrópicas que prestem assistência com exclusividade e sem outras receitas que não doações quando o § 7º do art. 195 outorga imunidade a entidades beneficentes de assistência social, conceito mais amplo, ou mesmo de restringir o seu alcance às entidades que não apurem resultado positivo ao final do período quando a referência constitucional é à ausência de fins lucrativos, o que tem outro significado não tão restrito.

A par disso, é sim relevante verificar se a disposição sobre as exigências para o gozo da imunidade depende de lei ordinária ou de lei complementar, matéria que é determinante para o afastamento ou não do art. 55 da Lei 8.212/91, em bloco.

Contrapõem-se, como já restou claro no precedente do STF, o entendimento de que quando o texto constitucional exige lei complementar o faz expressamente, tendo o § 7º do art. 195, contudo, se referido genericamente à "lei", e o disposto no art. 146, II, da CF, que diz expressamente caber à lei complementar a regulamentação das limitações constitucionais ao poder de tributar. Que o § 7º do art. 195 da Constituição cuida de uma imunidade, por trazer norma negativa de competência tributária, e que as imunidades são consideradas pelo próprio texto constitucional como limitações ao poder de tributar, conforme se vê do tratamento das imunidades genéricas do art. 150, VI, da Constituição em seção específica acerca DAS LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR, de modo que é aplicável à espécie o art. 146, II, da Constituição, não há dúvida.

O Ministro Moreira Alves, em seu voto na ADIN 2.028/DF, entendeu igualmente relevantes o argumento da incidência do art. 146, II, da Constituição, por se tratar de imunidade, e o argumento contrário, de que se teria, no § 7º do art. 195, uma exceção à exigência de lei complementar estabelecida naquele artigo.

Mas a discussão não é nova.

Note-se que, na decisão liminar que restou confirmada em seu dispositivo pelo Plenário, o Ministro Marco Aurélio retomou entendimento iniciado pelo Ministro Soares Munhoz sob a égide da Constituição de 1967 com a emenda nº 1 de 1969,no sentido de que a remissão à lei, neste caso, diz respeito à lei que trata da constituição e funcionamento das entidades imunes. Este último entendimento visa a conciliar a necessidade de incidência do art. 146, II, da CF com a posição do STF no sentido de que, quando a Constituição refere lei, cuida-se de lei ordinária, pois a lei complementar é sempre requerida expressamente.

Tenho que simplesmente se deveria reconhecer que, embora normalmente a referência à lei, no texto constitucional, deva ser considerada como à lei ordinária, porque não se pode exigir lei complementar sem que o próprio texto constitucional a requeira, no caso das imunidades do art. 150, VI, c, e do art. 195, § 7º, a exigência de lei complementar consta expressamente do art. 146, II, da Constituição, de modo que não rompe com tal raciocínio. Ou seja, excepcionalmente, e porque no artigo que cuida da lei complementar em matéria tributária é exigida para a regulamentação das limitações ao poder de tributar, deve-se tomar a referência genérica à lei em tais dispositivos que exigem regulamentação ao preverem o estabelecimento de exigências para o gozo de imunidades como sendo à lei complementar.

Seja como for, com a posição conciliatória ou com esta última que me parece a mais adequada, resta inequívoco que as condições, propriamente, para o gozo da imunidade pelos entes que o texto constitucional diz imunes dependem de definição por lei complementar. Efetivamente, tal constitui a posição mais adequada e conta com exigência constitucional de lei complementar expressa no art. 146, II, da Constituição.

Assim, não obstante a remissão simplesmente à "lei", que normalmente se leria como à "lei ordinária", faz-se necessário o instrumento da lei complementar, forte na incidência do art. 146, II, da CF.

Note-se que tal entendimento tem a virtude de não deixar sob a discricionariedade do próprio ente tributante, a União, dar maior ou menor elasticidade à imunidade mediante o enrijecimento ou afrouxamento dos requisitos para o seu gozo.

A União exerce competência tributária, o que significa que tributa conforme as possibilidades constitucionalmente postas. Sendo a competência moldada por normas concessivas (art. 149 c/c o art. 195, I, II, III e IV, e § 4º) e por normas negativas (art. 195, § 7º), impende que a regulamentação necessária se dê por lei complementar, nacional, que submeta a União enquanto pessoa jurídica de direito público interno que exercerá a competência outorgada constitucionalmente com a regulamentação posta em lei complementar.

Tem-se, assim, que a Lei 8.212/91, em seu art. 55, bem como as leis posteriores que o alteraram, ao estabelecerem requisitos para o gozo da imunidade, incorreram em inconstitucionalidade por invasão do âmbito normativo reservado à lei complementar pelo art. 146, II, da Constituição Federal.

Inconstitucional, pois, o art. 55 da Lei 8.212/91.

O Ministro Marco Aurélio, em sua decisão, manifestou-se no sentido da aplicação do art. 14 do CTN, que estabelece regras para o gozo da imunidade relativa a impostos.

Na falta de lei complementar que cuide dos requisitos para o gozo da imunidade das contribuições de seguridade social, a aplicação analógica do art. 14 do CTN apresenta-se como mecanismo para que a imunidade do art. 195, § 7º não reste sem eficácia, cabendo ter em conta que o STF já se manifestou, relativamente à imunidade que constava da redação original do art. 153, § 2º, II, da Constituição, no sentido de que não teria aplicação enquanto não houvesse lei regulamentadora.

Note-se que a utilização da analogia não é avessa ao Direito Tributário. Pelo contrário! O art. 108 do CTN elenca a analogia como o primeiro dos instrumento a ser utilizado quando da aplicação da legislação tributária na ausência de disposição expressa (inciso I), só não sendo admitido, em homenagem à legalidade absoluta, o emprego da analogia para a exigência de tributo não previsto em lei (§ 1º).

Considerando-se que se deve dar o máximo de eficácia aos dispositivos constitucionais e que há dispositivo em norma geral de direito tributário dizendo dos requisitos para o gozo de imunidade por entes sem fins lucrativos, sem adentrar em questões específicas quanto á qualificação de tais bens que tornasse inaplicável a outros casos (não são exatamente os mesmos os entes imunes a impostos e a contribuições de seguridade social), tenho que é adequada a invocação dos requisitos do art. 14 do CTN para a aplicação do art. 195, § 7º, da Constituição.

Assim, justificada a argumentação da parte recorrente, no sentido da inconstitucionalidade do art. 55 da Lei nº 8.212/91 em face do art. 146, II, da Constituição, com vista ao gozo da imunidade mediante demonstração do cumprimento dos requisitos do art. 14 do CTN

No entanto, não há como simplesmente desconsiderar ou relevar o art. 55 da Lei 8.212/91 sem declarar-lhe a inconstitucionalidade. Ou se o afasta por inconstitucional, ou se lhe dá plena aplicação, exigindo o cumprimento de todos os requisitos nele estampados.

Assim, e considerando que a declaração de inconstitucionalidade é de competência da Corte Especial, suscito incidente de argüição de inconstitucionalidade do art. 55 da Lei nº 8.212/91, do art. 5º da Lei 9.429/96, que dá nova redação ao art. 55 da Lei 8.212/91, do art. 1º da Lei 9.528/97 na parte em que dá nova redação ao art. 55 da Lei 8.212/91, e do art. 3º da MP 2.187/01 na parte em que dá nova redação ao art. 55 da Lei 8.212/91, suspendendo o julgamento da presente apelação.

É como voto.

Trata-se de associação hospitalar que comprovou ser beneficente e sem fins econômicos, cujos administradores prestam serviços gratuitos, aplicam seus recursos na área de saúde, assim restando provado que desde a sua fundação, em 26/08/97, preenchia os requisitos para fazer jus à imunidade do art. 195, § 7º, da Constituição Federal de 88, não necessita recolher as contribuições relativas à cota patronal.

Ante o exposto, acompanho o Relator.

É o voto.